摘要：最近，財(cái)政部頒發(fā)了《金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備金提取及呆賬核銷管理辦法》（以下簡(jiǎn)稱“本辦法”）。這一辦法的出臺(tái)對(duì)于金融企業(yè)（包括商業(yè)銀行）防范和化解金融風(fēng)險(xiǎn)有著積極的意義，但也存在一些問(wèn)題與不足。本文將具體分析這一辦法出臺(tái)的背景、主要特點(diǎn)以及存在的一些問(wèn)題，并針對(duì)這些問(wèn)題，結(jié)合國(guó)際慣例和我國(guó)實(shí)際情況提出若干政策建議。　　一、背景分析

　　1.是中國(guó)加入WTO，與國(guó)際慣例接軌的迫切要來(lái)

　　隨著時(shí)間的推移，中國(guó)加入WTO的期限越來(lái)越近。加入WTO后，我國(guó)商業(yè)銀行面臨的挑戰(zhàn)多過(guò)機(jī)遇。其中一個(gè)重要的挑戰(zhàn)，就是商業(yè)銀行目前大量積聚的不良資產(chǎn)和虛增的賬面利潤(rùn)。導(dǎo)致這一問(wèn)題的一個(gè)重要原因，就是在財(cái)務(wù)制度上還沒(méi)有建立起與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)、與國(guó)際慣例相接軌的呆賬準(zhǔn)備金的計(jì)提與核銷政策。我國(guó)商業(yè)銀行目前所遵循的呆賬準(zhǔn)備金與核銷制度制定于1988年，雖然經(jīng)過(guò)1992年和1998年兩次修訂，但是仍然與國(guó)際慣例相距甚遠(yuǎn)，與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平也遠(yuǎn)遠(yuǎn)不相適應(yīng)。

　　2.商業(yè)銀行不良貸款剝離之后，業(yè)績(jī)普遍轉(zhuǎn)好

　　從商業(yè)銀行目前的資產(chǎn)質(zhì)量和損益狀況來(lái)看，繼商業(yè)銀行不良資產(chǎn)剝離之后，商業(yè)銀行質(zhì)量狀況大有改善，2000年度損益情況也出現(xiàn)良好勢(shì)頭。四大國(guó)有商業(yè)銀行和交通銀行在不良資產(chǎn)剝離和經(jīng)濟(jì)形勢(shì)轉(zhuǎn)好的情況下，2000年度實(shí)現(xiàn)了利潤(rùn)較大幅度增長(zhǎng)。其中，中國(guó)銀行實(shí)賬面利潤(rùn)116.46億元；中國(guó)建設(shè)銀行實(shí)現(xiàn)賬面利潤(rùn)84.9億元，交通銀行實(shí)現(xiàn)賬面利潤(rùn)26億元；中國(guó)工商銀行在足額提取準(zhǔn)備金，消化歷史桂賬46億元，應(yīng)付利息增提218億元，表內(nèi)應(yīng)收利息下降150億元的前提下，實(shí)現(xiàn)賬面利潤(rùn)50.6億元。2001年1－5月份，大部分銀行也都反映出較好的盈利勢(shì)頭。在這種形勢(shì)下，采取積極措施，嚴(yán)格控制新增不良貸款的增加，及時(shí)防范和化解金融風(fēng)險(xiǎn)，既是一種形勢(shì)所需，也是一個(gè)良好時(shí)機(jī)。所以本辦法的出臺(tái)，可以看作是繼不良資產(chǎn)剝離，商業(yè)銀行效益好轉(zhuǎn)之后，加強(qiáng)對(duì)商業(yè)銀行信貸資產(chǎn)質(zhì)量管理，防范和化解信貸資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)的又一重要舉措。

　　二、主要特點(diǎn)

　　1.內(nèi)容比較全面系統(tǒng)和完整

　　2.大部分規(guī)定比較明確、切合實(shí)際，側(cè)重于操作性方面的規(guī)范

　　本辦法中，對(duì)呆賬的認(rèn)定規(guī)定更為細(xì)致、明確，同時(shí)強(qiáng)調(diào)呆賬的依法認(rèn)定和依法核銷，為規(guī)范呆賬的認(rèn)定和核銷提供了重要的依據(jù)。
在呆賬認(rèn)定方面，幾乎每一條規(guī)定都強(qiáng)調(diào)了要對(duì)借款人和擔(dān)保人的追償，要有法律的裁定或者要有法人資格終止等這些條件?？紤]到實(shí)踐中常出現(xiàn)擔(dān)保人“擔(dān)”而不“保”的情況，本辦法突出強(qiáng)調(diào)了對(duì)擔(dān)保人的追償。在過(guò)去的條文中更多強(qiáng)調(diào)的是以“事實(shí)”或“經(jīng)確認(rèn)”作為認(rèn)定條件，更多強(qiáng)調(diào)的是人為判斷，對(duì)法律執(zhí)行和法律程序上的規(guī)定要求不是很嚴(yán)，不利于對(duì)呆賬認(rèn)定和核銷行為的規(guī)范。

　　在呆賬核銷方面，明確規(guī)定了呆賬核銷應(yīng)上報(bào)的材料、核銷的程序、參與核銷各方的責(zé)任，并且在第十四和第十七條中對(duì)金融企業(yè)應(yīng)及時(shí)核銷呆賬，排除其他方面的干預(yù)都做了明確規(guī)定，增加了呆賬核銷可操作性方面的規(guī)范。

　　在呆賬的核銷管理方面，在第十二條和二十一條中，強(qiáng)調(diào)了呆賬核銷工作的保密性與“賬銷案存”原則，有利于防范資產(chǎn)損失。在第十三條第二項(xiàng)、第十九和二十條中，強(qiáng)調(diào)了呆賬損失的原因分析以及對(duì)呆賬損失責(zé)任人、呆賬批準(zhǔn)核銷負(fù)責(zé)人的確定、追究和處理，并要求建立相應(yīng)的呆賬責(zé)任人名單匯總數(shù)據(jù)庫(kù)，切實(shí)加強(qiáng)了對(duì)呆賬核銷的保密、追索和責(zé)任管理。

　　這些規(guī)定體現(xiàn)了這樣一個(gè)原則，就是要求商業(yè)銀行，在呆賬認(rèn)定和核銷處理上要做到明確及時(shí)，在具體程序上要做到從嚴(yán)從實(shí)。

　　3.在呆賬準(zhǔn)備金提取方面取得了重大突破，基本上實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際慣例接軌

　　第一、提取呆賬準(zhǔn)備金的資產(chǎn)范圍擴(kuò)大了（第七條）。本辦法規(guī)定商業(yè)銀行對(duì)銀行承兌匯票墊款、信用證墊款、擔(dān)保墊款、進(jìn)出口押匯和拆借資產(chǎn)的也要計(jì)提呆賬準(zhǔn)備金。并且要求商業(yè)銀行對(duì)承擔(dān)的一些國(guó)際性的轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)也要提取呆賬準(zhǔn)備金。呆賬準(zhǔn)備金提取范圍擴(kuò)大，界定也更為明確、合理，比較充分地考慮了銀行資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)。在此之前，有些經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)較好的銀行對(duì)于象墊款、押匯、拆放等風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)，希望能夠根據(jù)其風(fēng)險(xiǎn)狀況計(jì)提一定的準(zhǔn)備金，但是苦于缺乏相應(yīng)的規(guī)定，稅務(wù)局又采取罰款等手段嚴(yán)格禁止銀行這樣做，使得這些風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)發(fā)生損失之前之后，都沒(méi)有在賬面上客觀地得到反映，也沒(méi)有相應(yīng)的準(zhǔn)備金對(duì)其進(jìn)行備抵和核銷。

　　4.取消了核銷計(jì)劃限制，下放了審批權(quán)限

　　三、存在的主要問(wèn)題

　　盡管本辦法有很多改進(jìn)和突破的地方，但是仍然還有進(jìn)一步改進(jìn)和解決的問(wèn)題。其中最主要的是準(zhǔn)備金的提取方法、稅收待遇和賬務(wù)處理的問(wèn)題。
?。ㄒ唬┐糍~認(rèn)定上存在的問(wèn)題

　　本辦法的呆賬認(rèn)定條款強(qiáng)調(diào)依法認(rèn)定，這對(duì)于規(guī)范呆賬認(rèn)定與核銷行為，確實(shí)有著十分重要的意義。但是，在當(dāng)前的法律環(huán)境下，依法認(rèn)定往往存在一些困難。

　　1、從認(rèn)定條款上來(lái)看，存在如下執(zhí)行難的問(wèn)題。

　　（1）關(guān)于借款人和擔(dān)保人依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散的問(wèn)題。目前《破產(chǎn)法》只適用于國(guó)有企業(yè)，而對(duì)集體、民營(yíng)和個(gè)體企業(yè)的關(guān)閉或破產(chǎn)卻沒(méi)有具體的法律規(guī)定。關(guān)閉、解散需要主管部門(mén)出具證明，相當(dāng)一部分事實(shí)呆賬特別是集體或戴帽假集體、個(gè)體企業(yè)，由于時(shí)間久遠(yuǎn)或人員變動(dòng)，掛靠關(guān)系已不復(fù)存在，有的主管部門(mén)根本不知道還有這樣一個(gè)企業(yè)存在，沒(méi)有主管部門(mén)愿意出具關(guān)閉、解散證明的，造成無(wú)法列入呆賬。

　　（2）關(guān)于追索證據(jù)的問(wèn)題。目前企業(yè)兩年不年檢，即被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照，無(wú)法人資格。沒(méi)有法人資格，銀行追索時(shí)就沒(méi)有合法對(duì)象，無(wú)法起訴。在進(jìn)行呆賬認(rèn)定時(shí)，銀行就很難拿出證據(jù)證明其已進(jìn)行了追索。

　?。?）關(guān)于終結(jié)執(zhí)行的問(wèn)題。銀行起訴并勝訴后，進(jìn)人執(zhí)行階段，由于企業(yè)和擔(dān)保單位均無(wú)財(cái)產(chǎn)可執(zhí)行，一直無(wú)法執(zhí)行下去；法院由于實(shí)行責(zé)任追究制，一般不隨便出具終結(jié)執(zhí)行，只肯出具中止執(zhí)行通知書(shū)；如果一定要出具終結(jié)執(zhí)行書(shū)，有些則要求銀行出具書(shū)面意見(jiàn)，銀行由于責(zé)任考慮一般也不敢出具書(shū)面意見(jiàn)。如此這般，只好拖著，一直無(wú)法列入呆賬進(jìn)行核銷。

　　2.本辦法對(duì)有些認(rèn)定項(xiàng)目沒(méi)有明確規(guī)定。例如，根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定，列入《全國(guó)破產(chǎn)兼并領(lǐng)導(dǎo)小組兼并破產(chǎn)計(jì)劃》（以下簡(jiǎn)稱價(jià)劃》）的企業(yè)因?qū)嵤┢飘a(chǎn)、兼并等給銀行造成的債權(quán)損失。按照《計(jì)劃》，部分列入《計(jì)劃》的兼并企業(yè)也要求核銷呆賬，但被兼并的企業(yè)又未被取消法人資格。今后列入國(guó)家《計(jì)劃》的兼并企業(yè)是否不予核銷？本辦法沒(méi)有明確的規(guī)定，商業(yè)銀行對(duì)此一直持不同意核銷的態(tài)度。

　　3.呆賬的認(rèn)定條件，人民銀行在《不良貸款認(rèn)定辦法》中的規(guī)定與新辦法存在不一致一�；前者范圍窄，后者范圍寬。建議人民銀行根據(jù)新辦法，放寬呆賬認(rèn)定條件：

　　總之，呆賬的認(rèn)定條件應(yīng)寬一些，只要是形成果賬，就應(yīng)該核銷。

　　4.外幣呆賬資產(chǎn)的抵債資產(chǎn)境內(nèi)拍賣后獲得人民幣，如何兌換成外幣以保證外匯資產(chǎn)額度保全，這也是一個(gè)要解決的問(wèn)題。
（二）呆賬準(zhǔn)備金提取方法上存在的問(wèn)題

　　認(rèn)準(zhǔn)備金的提取方法來(lái)看，本辦法要求銀行要根據(jù)資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)大小確定準(zhǔn)備金的計(jì)提比例。這一規(guī)定的本義是要將準(zhǔn)備金計(jì)提的自主權(quán)交給銀行，由銀行自主決定，這是符合國(guó)際慣例的。但是所謂自主決定，就需要三個(gè)方面的條件，其一是信貸資產(chǎn)質(zhì)量分類評(píng)估體系，其二是具有一定會(huì)計(jì)判斷水平的會(huì)計(jì)師，其三是有效的外部審計(jì)和檢查機(jī)制，三者缺一不可。然而到目前為止，我國(guó)商業(yè)銀行大多數(shù)還沒(méi)有建立起自己的信貸資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)分級(jí)體系。商業(yè)銀行會(huì)計(jì)人員素質(zhì)普遍不高，習(xí)慣了按比例計(jì)提的準(zhǔn)備金。現(xiàn)在突然改由他們自己判斷，會(huì)增加很多操作上的困難和失誤。尤其是在沒(méi)有一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)分級(jí)標(biāo)準(zhǔn)，也沒(méi)有一個(gè)具體規(guī)定的情況下，商業(yè)銀行會(huì)計(jì)人員會(huì)感覺(jué)到無(wú)從下手，不知道如何執(zhí)行。很顯然，在相應(yīng)的配套機(jī)制（包括信貸風(fēng)險(xiǎn)分類體系、有效的外部審計(jì)和檢查機(jī)制、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷水平）沒(méi)有普遍建立起來(lái)的情況下，如何來(lái)保證商業(yè)銀行既及時(shí)足額地提取了準(zhǔn)備金，又不可能利用準(zhǔn)備金進(jìn)行利潤(rùn)操縱，是一個(gè)值得思考的問(wèn)題。

　　（三）呆賬準(zhǔn)備金稅收待遇上存在的問(wèn)題

　　據(jù)我們了解，對(duì)于本辦法，國(guó)家稅務(wù)總局還沒(méi)有出臺(tái)相應(yīng)的管理辦法，而傳統(tǒng)的準(zhǔn)備金稅收制度又不盡如人意，缺乏合理的銀行貸款損失稅收待遇制度。從某種意義上來(lái)看，我國(guó)商業(yè)銀行原有的呆賬準(zhǔn)備金計(jì)提水平實(shí)際上并不是貸款資產(chǎn)質(zhì)量決定的，而是由呆賬準(zhǔn)備金的稅收待遇決定的。因?yàn)樵械拇糍~準(zhǔn)備金制度規(guī)定，按期末貸款余額1％差額計(jì)提的呆賬準(zhǔn)備金可以享受稅收減免待遇，對(duì)于實(shí)際呆賬超過(guò)1％的部分，應(yīng)該計(jì)提呆賬準(zhǔn)備，但是要進(jìn)行納稅調(diào)整，交納所得稅。再加上呆賬核銷受到核銷計(jì)劃、核銷程序的限制，呆賬核銷實(shí)際上非常嚴(yán)格。所以，如果銀行按實(shí)際損失計(jì)提了這部分準(zhǔn)備金，銀行也很難通過(guò)及時(shí)核銷獲得相應(yīng)的稅收減免。這樣一來(lái)，在實(shí)際執(zhí)行中，后面這一條規(guī)定形同虛設(shè)，銀行一般都不會(huì)超過(guò)互助計(jì)提準(zhǔn)備金，因?yàn)楫吘共还苁撬拇髧?guó)有商業(yè)銀行，還是股份制銀行，都存在著一定的利潤(rùn)壓力。而且無(wú)論是監(jiān)管部門(mén)，還是審計(jì)部門(mén)，衡量銀行準(zhǔn)備金是否提足的標(biāo)準(zhǔn)就是是否達(dá)到王嘰，這樣就導(dǎo)致銀行準(zhǔn)備金普遍計(jì)提不足。

　　（四）呆賬核銷賬務(wù)處理上存在的問(wèn)題

　?。ㄎ澹┡c現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)問(wèn)題

　　（六）財(cái)政專員辦在呆賬核銷中的作用問(wèn)題
　本辦法規(guī)定，呆賬核銷要經(jīng)過(guò)財(cái)政專員辦審核。這是根據(jù)財(cái)商字〔1995]第24號(hào)文件《財(cái)政部關(guān)于授權(quán)財(cái)政監(jiān)察專員辦事機(jī)構(gòu)對(duì)金融、保險(xiǎn)企業(yè)就地實(shí)施監(jiān)督管理有關(guān)問(wèn)題的通知》規(guī)定，授權(quán)財(cái)政監(jiān)察專員辦對(duì)財(cái)務(wù)關(guān)系直接隸屬中央財(cái)政的金融保險(xiǎn)企業(yè)及其全資附屬企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督管理。其中包括審批企業(yè)的呆賬損失；審批企業(yè)上報(bào)需要核銷的壞賬損失等工作。但是，隨著時(shí)間的推移，商業(yè)銀行自主經(jīng)營(yíng)意識(shí)和責(zé)任的加強(qiáng)，呆賬核銷審批權(quán)限逐步下放給了銀行，財(cái)政專員辦主要是發(fā)揮財(cái)政監(jiān)督審核作用，這一點(diǎn)在本辦法中也有體現(xiàn)。但是有兩個(gè)問(wèn)題沒(méi)有明確和解決：第一、關(guān)于股份制銀行應(yīng)不應(yīng)接受財(cái)政監(jiān)督的問(wèn)題。股份制銀行原來(lái)在呆賬核銷過(guò)程中并沒(méi)有要報(bào)送財(cái)政專員辦審查，這次新規(guī)定的發(fā)放對(duì)象包含了股份制銀行。這些股份制銀行的呆賬核銷要不要報(bào)送財(cái)政專員辦審查，規(guī)定中也沒(méi)有明確說(shuō)明。對(duì)于股份制銀行，其資金來(lái)源并非來(lái)源于財(cái)政資金，由財(cái)政專員辦來(lái)審查呆賬核銷，最后的責(zé)任由誰(shuí)來(lái)負(fù)。第二、關(guān)于財(cái)政監(jiān)督能不能代替稅務(wù)監(jiān)督的問(wèn)題。對(duì)國(guó)有商業(yè)銀行來(lái)說(shuō)，由財(cái)政專員辦對(duì)呆漲核銷進(jìn)行審核，實(shí)際上是代表財(cái)政部發(fā)揮財(cái)政監(jiān)督的職能，但是在實(shí)際中，稅務(wù)部門(mén)對(duì)呆賬的核銷也要進(jìn)行一次審核。增加了審核環(huán)節(jié)，無(wú)論是從工作量上、還是從保密上都帶來(lái)一些問(wèn)題。稅務(wù)部門(mén)能不能根據(jù)財(cái)政專員辦和總行的審批意見(jiàn)，直接在稅前扣除，這樣也可以避免一些不必要的意見(jiàn)分歧。這一點(diǎn)在本辦法中沒(méi)有得到解決。

　?。ㄆ撸┥鲜秀y行與非上市銀行之間的協(xié)調(diào)問(wèn)題

　　第二十六條規(guī)定，上市金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備金的提取和呆賬核銷，按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度執(zhí)行。目前適合于金融企業(yè)的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度正處于修訂之中。上市銀行現(xiàn)行遵循的會(huì)計(jì)制度主要是《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》以及財(cái)政部會(huì)計(jì)司2000年10月份發(fā)布的《公開(kāi)發(fā)行證券的商業(yè)銀行有關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理補(bǔ)充規(guī)定》。這個(gè)規(guī)定與本辦法在準(zhǔn)備金的提取、呆賬核銷賬務(wù)處理、應(yīng)收利息確認(rèn)、準(zhǔn)備金的提取范圍方面有很大的不同。這就意味著上市銀行與非上市銀行在一些基本的賬務(wù)處理、損益確認(rèn)、計(jì)交稅金方面都不相同。這不僅給那些正準(zhǔn)備上市銀行帶來(lái)不便，而且由于會(huì)計(jì)信息的不可比性，給銀行監(jiān)管工作帶來(lái)了困難。

　　上述這些問(wèn)題的存在反映政策制定的部委之間，以及同一部委各部門(mén)之間在制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)政策法規(guī)上缺乏一些必要的協(xié)調(diào)，這不僅給商業(yè)銀行實(shí)際操作帶來(lái)不便，也不利于人民銀行對(duì)商業(yè)銀行的審慎監(jiān)管。
　四、政策建議

　?。ㄒ唬┐糍~準(zhǔn)備金提取的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)和政策建議

　　在國(guó)際上，銀行一般都建立有自己的信貸風(fēng)險(xiǎn)分級(jí)評(píng)估體系，規(guī)定的非常詳盡細(xì)致。通過(guò)貸款分級(jí)分類以后，由會(huì)計(jì)師根據(jù)抵押物的價(jià)值情況、借款人的還款狀況等，確定準(zhǔn)備金的多少。為了防止銀行在準(zhǔn)備計(jì)提過(guò)程中的利潤(rùn)操縱行為，還必須要建立有效的外部審計(jì)和檢查機(jī)制。會(huì)計(jì)師事務(wù)所和銀行監(jiān)管部門(mén)也建立起信貸資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系，目的是對(duì)商業(yè)銀行的信貸資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)分類和準(zhǔn)備金計(jì)提，進(jìn)行評(píng)價(jià)、分析和檢查，保證商業(yè)銀行足額及時(shí)地提取呆賬準(zhǔn)備金。

　　我們建議，在目前我國(guó)銀行會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高的情況下，首先要督促或指導(dǎo)商業(yè)銀行在現(xiàn)行五級(jí)分類的基礎(chǔ)上，制定和推行一個(gè)更為具體、詳細(xì)、科學(xué)的、與國(guó)際慣例接軌的信貸資產(chǎn)分類體系，以及具體的呆賬準(zhǔn)備金計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)。否則，新辦法實(shí)行后，很快將會(huì)帶來(lái)商業(yè)銀行準(zhǔn)備金計(jì)提水平和方法五花八門(mén)的情況。人民銀行應(yīng)在推廣試點(diǎn)的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步修訂現(xiàn)有的五級(jí)分類，并根據(jù)五級(jí)分類確定一個(gè)合適的呆賬準(zhǔn)備金計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)，作為商業(yè)銀行統(tǒng)一的指引。各商業(yè)銀行應(yīng)在五級(jí)分類的基礎(chǔ)上，結(jié)合自己的信貸管理體系，制定出電腦分級(jí)和手工分級(jí)相結(jié)合的信貸資產(chǎn)質(zhì)量分級(jí)體系和準(zhǔn)備金計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)。

　　我國(guó)現(xiàn)行的五級(jí)分類內(nèi)容還比較粗，推行起來(lái)比較困難。而且沒(méi)有和呆漲準(zhǔn)備金計(jì)提掛鉤，所以很多銀行實(shí)行了五級(jí)分類也沒(méi)有實(shí)際用途。如果由銀行自己設(shè)定呆賬計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)，會(huì)導(dǎo)致銀行間計(jì)提水平參次不齊，也不能保證銀行能提足準(zhǔn)備。九十年代初期以前，香港的金融業(yè)就是如此。每一家銀行資產(chǎn)分類體系都不相同，準(zhǔn)備金提取水平也參差不齊，給銀行監(jiān)管工作帶來(lái)不便。正是在這種背景下，香港金管局參照國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，制定了五級(jí)體系，作為監(jiān)管指引。雖然銀行可以保留自己的信貸分類體系，但是，策一，要以金管局的五級(jí)分類為最低標(biāo)準(zhǔn)；第二，要與金管局的五級(jí)分類體系有一定的對(duì)應(yīng)關(guān)系，以便提取和檢查監(jiān)管信息。我國(guó)各家上市銀行現(xiàn)在也出現(xiàn)了這種情況，比如民生銀行結(jié)合自身的信貸資產(chǎn)實(shí)際情況修訂了五級(jí)分類標(biāo)準(zhǔn)，并制訂了呆賬準(zhǔn)備金計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)和計(jì)提比例。但是，民生銀行2000年在提取一般準(zhǔn)備后，呆賬準(zhǔn)備金為4.70億元，高于公司會(huì)計(jì)人員按信貸資產(chǎn)五級(jí)分類測(cè)算應(yīng)提取的呆賬準(zhǔn)備金3.40億元。而且這兩項(xiàng)準(zhǔn)備金都遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于境外事務(wù)所按謹(jǐn)慎原則計(jì)提的呆賬準(zhǔn)備金。其他上市銀行也有類似的情況。這說(shuō)明了，我們的五級(jí)分類體系、會(huì)計(jì)師的判斷、以及外部審計(jì)都需要建立健全。

　　其次，對(duì)于非上市的銀行來(lái)說(shuō)，在目前商業(yè)銀行外部審計(jì)不健全的情況下，還要盡快建立以信貸資產(chǎn)質(zhì)量和準(zhǔn)備金計(jì)提充足性檢查為主的會(huì)計(jì)監(jiān)管體制，防范商業(yè)銀行審慎不足以及盈余操縱行為的發(fā)生。商業(yè)銀行在獲得準(zhǔn)備金提取自主權(quán)的同時(shí)，也獲得了準(zhǔn)備金政策和利潤(rùn)操縱的自由度。國(guó)際上以英國(guó)對(duì)這方面的監(jiān)管最為有力。在英國(guó)不但有嚴(yán)格的外部審計(jì)師審計(jì)，而且監(jiān)管部門(mén)還會(huì)聘請(qǐng)和安排具有會(huì)計(jì)師背景的監(jiān)管人員，對(duì)商業(yè)銀行的信貸資產(chǎn)質(zhì)量情況、準(zhǔn)備金提取情況進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)檢查，進(jìn)行有效、充分的審慎監(jiān)管。

　?。ǘ┐糍~準(zhǔn)備金稅收待遇的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)與政策建議

　　呆賬準(zhǔn)備金的稅收待遇實(shí)際上是一個(gè)國(guó)際范圍內(nèi)的問(wèn)題，國(guó)際間的做法也存在一些差別。但是有一個(gè)基本的原則，就是要遵循稅收中性原則，即稅收減免在時(shí)間和數(shù)量上都應(yīng)該與銀行貸款損失的實(shí)際市場(chǎng)價(jià)值或名義市場(chǎng)價(jià)值相一致，實(shí)際上也就是要求在實(shí)際經(jīng)濟(jì)損失發(fā)生的時(shí)候就應(yīng)該允許相應(yīng)的稅收減免。只有這樣才能防止過(guò)度征稅、征稅不足以及對(duì)貸款資產(chǎn)相對(duì)價(jià)格和風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)的扭曲。在準(zhǔn)備金的計(jì)提方面，一般的做法是計(jì)提兩種準(zhǔn)備金，一是普通準(zhǔn)備金，一是特殊準(zhǔn)備金。普通呆賬準(zhǔn)備金是為了預(yù)防未來(lái)可能發(fā)生的損失而對(duì)提的一種準(zhǔn)備，它并非是針對(duì)當(dāng)前已確知、已發(fā)生的某種資產(chǎn)減損。從計(jì)提方式看，有的是對(duì)正常貸款計(jì)提的，有的是對(duì)全部貸款計(jì)提的。所以，它并不是針對(duì)某一特定不良貸款減損計(jì)提的。從性質(zhì)上講，它和資本的某些性質(zhì)有些類似。特殊呆賬準(zhǔn)備金是按照資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)分類結(jié)果，對(duì)各類或各項(xiàng)貸款中已發(fā)現(xiàn)的損失，按照一定的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重所計(jì)提的一種準(zhǔn)備。

　　但是象新加坡、日本，他們?cè)谟?jì)提特殊準(zhǔn)備之外，還要求按照全部貸款余額的一定比例計(jì)提的普通準(zhǔn)備金，新加坡為2％，日本為0.3％。新加坡2％的比例應(yīng)該是很高的了，他們采取的政策是允許普通準(zhǔn)備金抵稅，不允許特殊準(zhǔn)備抵稅，實(shí)際上是積極鼓勵(lì)銀行提取足夠的普通準(zhǔn)備金。對(duì)于一個(gè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行狀況比較好的國(guó)家，有2％的普通準(zhǔn)備一般是比較充足了，美國(guó)花旗銀行的準(zhǔn)備金也就是2.43％左右。日本計(jì)提普通準(zhǔn)備金的比例雖然比較低，但是他采取的政策是，普通準(zhǔn)備和部分特殊準(zhǔn)備都可以抵稅、這實(shí)際上也是一個(gè)比較寬松的稅收環(huán)境。

　?。ㄋ模┑謧Y產(chǎn)入賬價(jià)值處理建議